ArchivDeutsches Ärzteblatt28-29/2001Umsatzsteuerpflicht: Fragen teilweise geklärt

VARIA: Wirtschaft

Umsatzsteuerpflicht: Fragen teilweise geklärt

Dtsch Arztebl 2001; 98(28-29): A-1904 / B-1636 / C-1520

Nösser, Gerhard

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LNSLNS Eine ärztliche Leistung ist dann umsatzsteuerfrei, wenn das therapeutische Ziel im Vordergrund steht.

Wer angenommen hatte, mit den im März gegebenen Hinweisen zur Handhabung der neuen Umsatzsteuerpflicht für ärztliche Leistungen (DÄ, Heft 13/2001) sei dieses Thema abgehandelt, dürfte nun enttäuscht die vielen Abgrenzungsfragen und einzelne Antworten zur Kenntnis nehmen. Dies gilt insbesondere für die Ablehnung, den Stichtag (8. März 2001) zur Klärung der Fragen zu verschieben (DÄ, Heft 19/2001). Die Ablehnung begründete der Bundesfinanzminister (BMF) knapp vier Wochen nach der Bitte mit dem Hinweis, dass es für ein Verschieben zu spät sei, weil dies ansonsten zu einem „heillosen Durcheinander“ führe, nachdem bereits viele Ärzte Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis gestellt hätten. Des Weiteren wurde darauf verwiesen, dass die Ärzteschaft das EuGH-Urteil vom September 2000 sofort hätte umsetzen müssen – ein erstaunliches Argument angesichts anders lautender deutscher Umsatzsteuerrichtlinien und der Tatsache, dass sich das BMF immerhin 23 Jahre Zeit nehmen durfte, um diese Abweichung des Umsatzsteuerrechts vom EU-Recht zu bemerken.
Bundes­ärzte­kammer und Kassenärztliche Bundesvereinigung (KBV) haben zwischenzeitlich versucht, offene Fragen durch Kontaktaufnahme mit dem BMF zu klären. In den Stellungnahmen bekräftigt das BMF, dass es bei der Beurteilung, ob medizinische Betreuung erfolgt und die Leistung damit umsatzsteuerfrei ist, darauf ankommt, dass ein therapeutisches Ziel im Vordergrund steht. Das bedeutet, dass neben betriebsärztlichen Leistungen zum Beispiel auch Einstellungs- und Tauglichkeits- beziehungsweise Verwendungsfähigkeitsuntersuchungen der Umsatzsteuer unterliegen, was in vielen Fällen zusätzlichen bürokratischen Aufwand verursacht. Im Einzelnen sind die am häufigsten gestellten Fragen wie folgt zu beantworten:
- Betriebsärztliche Leistungen: Das BMF hat in seinem Schreiben vom 13. Februar 2001 die ärztliche Gutachtertätigkeit derart in den Vordergrund gerückt, dass die neue Umsatzsteuerpflicht weithin ausschließlich auf die ärztliche Gutachtertätigkeit bezogen worden ist. Dies ist jedoch unzutreffend, weil nach der maßgeblichen EU-Richtlinie die umsatzsteuerrechtliche Beurteilung nicht an die Gutachtenform der ärztlichen Tätigkeit anknüpft, sondern die Umsatzsteuerbefreiung davon abhängig ist, ob eine Heilbehandlung erfolgt. Dementsprechend unterliegen auch andere ärztliche Tätigkeiten, wie zum Beispiel Autoren- oder Vortragstätigkeiten, insbesondere aber auch die Tätigkeit der nicht fest angestellten Betriebsärzte, der Umsatzsteuer. Leistungen, die der Betriebsarzt auf der Grundlage des § 3 Abs. 1 des Arbeitssicherheitsgesetzes (ASiG) gegenüber dem Arbeitgeber erbringt, stellen keine Heilbehandlung dar. Ausgenommen davon sind allerdings die in § 3 Abs. 1 Nr. 2 ASiG erwähnten (Vorsorge- )Untersuchungen, die als Heilbehandlung nicht der Umsatzsteuer unterliegen.
- Vorsorgeuntersuchungen: Darüber hinaus sind auch alle Vorsorgeuntersuchungen von der Umsatzsteuer befreit, die durchgeführt werden, um Krankheiten möglichst frühzeitig festzustellen (zum Beispiel Krebsfrüherkennungsuntersuchungen). Das bedeutet allerdings nicht, dass damit jegliche Untersuchungen von der Umsatzsteuer befreit wären. Vielmehr unterliegen nach Auffassung des BMF nicht nur die Untersuchungen der Umsatzsteuer, die der Feststellung der Tauglichkeit des Untersuchten für eine bestimmte Tätigkeit dienen (zum Beispiel Einstellungs- oder Flugtauglichkeitsuntersuchungen), sondern auch solche Untersuchungen, deren Durchführung ausschließlich der Erstattung eines umsatzsteuerpflichtigen Gutachtens dient.
- Untersuchungen von Bundeswehrangehörigen: Untersuchungen zur Feststellung der Eignung des Untersuchten werden vielfach auch in Form von Musterungs-, Tauglichkeits- oder Verwendungsfähigkeitsuntersuchungen gegenüber Angehörigen von Bundeswehr und Bundesgrenzschutz sowie gegenüber Zivildienstleistenden erbracht. Die KBV hat für derartige vertragsärztliche Untersuchungsleistungen Verträge mit den zuständigen Bundesministerien geschlossen, auf deren Grundlage die erbrachten Untersuchungsleistungen nach Ersatzkassen-Punktwerten über die KVen abzurechnen sind. Da der Wert dieser ärztlichen Leistungen aufgrund der floatenden Punktwerte im Zeitpunkt der ärztlichen Abrechnung noch nicht feststeht und somit die auf diese Honorare entfallenden Umsatzsteuern erst mit großer Verzögerung und erheblichem Aufwand zum Teil erst im neuen Kalender- und Steuerjahr berechnet werden könnten, arbeitet die KBV derzeit mit den Ministerien an einer Änderung der geschlossenen Verträge. Dadurch soll sichergestellt werden, dass die Kostenträger nicht nur die Umsatzsteuerbelastung zusätzlich tragen (auch rückwirkend für den Zeitraum ab 9. März 2001), sondern dass die umsatzsteuerpflichtigen Leistungen künftig zu einem festen Punktwert unmittelbar zwischen Arzt und jeweiligem Kostenträger abgerechnet werden können.
- Leichenschau: Die Leichenschau und das Ausstellen der Todesbescheinigung werden auch künftig von der Umsatzsteuer befreit sein, auch wenn es sich dabei nicht um Heilbehandlung handelt. Nach der etwas unerwarteten Auffassung des BMF können diese Leistungen als „letzte Maßnahme im Rahmen einer Heilbehandlung“ als umsatzsteuerfrei betrachtet werden, was aus Vereinfachungsgründen auch gelte, wenn der Arzt, der den Tod feststellt, den Toten vorher nicht behandelt hatte.
- Obduktionen: Obduktionen sind künftig grundsätzlich umsatzsteuerpflichtig. Allerdings sind nach Auffassung des BMF Ausnahmen denkbar, wenn die Obduktion zwar nicht mehr für den Obduzierten, wohl aber bei einem Seuchenverdacht für dessen Kontaktpersonen von therapeutischer Bedeutung sein kann. Dies verspricht spannende Prüfungen im Einzelfall und man darf hoffen, dass in Zukunft die Prüfung der Umsatzsteuerpflicht nicht in vielen Fällen mehr Zeit in Anspruch nehmen wird als die Obduktion selbst.
- Bescheinigungen/Zeugnisse: Kurze Bescheinigungen oder Zeugnisse, die nach Nr. 70 GOÄ berechnet werden, sind als Nebenleistung zu einer Untersuchungs- beziehungsweise Behandlungsleistung umsatzsteuerfrei. Dies gilt insbesondere für Arbeits­unfähigkeits­bescheinigungen, daneben aber auch für weitere Leistungen des Kapitels B VI der GOÄ, soweit ein enger Zusammenhang mit einer im Vordergrund stehenden Untersuchungs- oder Behandlungsleistung gegeben ist. Im Übrigen sind auch vertragsärztliche Auskünfte, Bescheinigungen, Zeugnisse, Berichte und Gutachten, die nach Nrn. 71 ff. des EBM abgerechnet werden, von der Umsatzsteuer befreit, weil sie der Kommunikation unter Ärzten als einem notwendigen Bestandteil der übernommenen Behandlung oder der Erfüllung öffentlich-rechtlicher Berichtspflichten des Arztes gegenüber den Krankenkassen dienen. Diesbezüglich war in der Presse, gestützt auf eine gegenteilige Auskunft einer Ministeriumssprecherin, teilweise von einer Umsatzsteuerpflicht berichtet worden. Das BMF hat die Umsatzsteuerfreiheit aber bestätigt.
- Befundberichte: Irritationen gab es auch in Bezug auf Befundberichte, die Ärzte als sachverständige Zeugen gegenüber Behörden wie den Versorgungsämtern erstatten und die nach dem Zeugen- und Sachverständigenentschädigungsgesetz vergütet werden. Das Finanzministerium des Landes Nordrhein-Westfalen und das Versorgungsamt in Münster hatten sich beispielsweise auf den Standpunkt gestellt, dass dem sachverständigen Zeugen anders als dem Gutachter keine Umsatzsteuern zu erstatten seien, was aber nicht bedeute, dass die Leistung damit umsatzsteuerfrei sei. Demgegenüber hat das Bundesfinanzministerium die Auffassung der Bundes­ärzte­kammer bestätigt, nach der der Arzt als sachverständiger Zeuge mit einem Befundbericht keine Leistung im Sinne des Umsatzsteuerrechts erbringt und damit für die von der Behörde für seine Tätigkeit gewährte Entschädigung auch keine Umsatzsteuer entrichten muss. Landesfinanzministerium und Versorgungsamt haben angekündigt, ihre Stellungnahmen zu korrigieren.
- Reha- und Rentengutachten: Zu der Frage, wie Reha- und Rentengutachten künftig umsatzsteuerrechtlich zu be-handeln seien, hatte sich der Verband Deutscher Rentenversicherungsträger e.V. auf den Standpunkt gestellt, dass eine Unterscheidung zwischen beiden Gutachten nicht möglich sei. Nach dem Grundsatz „Rehabilitation vor Rente“ sei in jedem Falle zu prüfen, ob therapeutische Maßnahmen Aussicht auf Erfolg im Sinne des Vermeidens einer Verrentung böten. Dem ist das BMF nicht gefolgt. Vielmehr ist nach Auffassung des BMF künftig zu unterscheiden zwischen umsatzsteuerfreien Rehagutachten und Rentengutachten, die im Rahmen eines Rentenverfahrens zu erstatten und damit umsatzsteuerpflichtig sind. Eine offizielle Reaktion der Rentenversicherungsträger zu dieser Auffassung des BMF liegt bisher nicht vor. Es deutet sich aber an, dass die Rentenversicherungsträger dieser Auffassung folgen und künftig bei Erteilung eines Gutachtenauftrages deutlich machen werden, ob es sich um ein umsatzsteuerfreies Reha-Gutachten oder um ein umsatzsteuerpflichtiges Rentengutachten handelt.
- Forensisch-psychiatrische Gutachten: Forensisch-psychiatrische Gutachten werden nicht nur zur Frage der Schuldfähigkeit oder der verminderten Schuldfähigkeit gemäß §§ 20, 21 Strafgesetzbuch (StGB), sondern auch oder gleichzeitig gemäß §§ 63, 64 StGB zu der Frage erstattet, ob die Unterbringung in einem psychiatrischen Krankenhaus oder in einer Entziehungsanstalt durch das Gericht anzuordnen ist. Obwohl Letzteres auf eine zukünftige Behandlung zielt, sind derartige Gutachten nach Auffassung des BMF ausnahmslos ebenso umsatzsteuerpflichtig wie Prognosegutachten, die im Rahmen des Strafvollzuges erstattet werden.
- Haftfähigkeitsuntersuchungen: Bei der körperlichen Untersuchung von Personen in Polizeigewahrsam zur Überprüfung der Verwahrfähigkeit in der Zelle oder zur alternativ erforderlichen Krankenhauseinweisung steht die medizinische Betreuung des Betroffenen im Vordergrund, sodass die Untersuchungsleistung unabhängig davon umsatzsteuerfrei ist, ob durch zusätzliche Behandlungsmaßnahmen (wie das Versorgen von Verletzungen oder das Lindern von Entzugserscheinungen) die Haft- beziehungsweise Verwahrfähigkeit hergestellt wird.
- Sport- und reisemedizinische Untersuchung/Beratung: Untersuchungs- und Behandlungsleistungen, die nicht zum Leistungsumfang der Gesetzlichen Kran­ken­ver­siche­rung gehören, sind nicht allein deshalb umsatzsteuerpflichtig. Nach Auffassung der Bundes­ärzte­kammer sind dementsprechend sport- oder reisemedizinische Untersuchungs- oder auch Beratungsleistungen als medizinische Betreuung von der Umsatzsteuer befreit. Dem hat das BMF bisher nicht widersprochen.
- Handhabung der Kleinunternehmerklausel: Auf die Kleinunternehmerregelung in § 19 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) wird mit Recht immer wieder verwiesen. Derzufolge können viele Ärzte das Thema Umsatzsteuer für sich als erledigt betrachten. Für die Prüfung der Umsatzsteuerbefreiung in 2001 stellt sich zunächst die Frage, ob die Umsätze des laufenden Jahres oder die (damals noch umsatzsteuerfreien) Umsätze des Jahres 2000 zu Grunde zu legen sind. Letzteres behaupten offenbar einzelne Finanzämter unter Verweis auf Abschnitt 251 Abs. 2 Satz 2 der Umsatzsteuerrichtlinien (UStR). Dies erscheint allerdings nicht zwingend. Stellt man dagegen auf die voraussichtlichen Umsätze im Jahr 2001 ab, ist entgegen dem eindeutig scheinenden Wortlaut des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG weiterhin fraglich, ob der Wert von 32 500 DM oder aber der Wert von 100 000 DM für die Beurteilung der Befreiung maßgeblich ist. Zum Teil wird unter Verweis auf Abschnitt 246 Abs. 4 UStR und auf eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) aus dem Jahr 1985 betreffend ein neu gegründetes Unternehmen im ersten Jahr seiner Tätigkeit auf den Betrag von 32 500 DM abgestellt. Allerdings dürfte hier eher eine BFH-Entscheidung aus dem Jahr 1995 (BStBl. 1995 II Seite 562) übertragbar sein, nach der im ersten Jahr der Betrag von 100 000 DM maßgeblich ist, wenn der Unternehmer seine bisher umsatzsteuerfreie Tätigkeit auf umsatzsteuerpflichtige Tätigkeiten erweitert hat. Um hier Klarheit zu schaffen, hat die Bundes­ärzte­kammer das BMF um weitere Stellungnahme gebeten. Im Jahr 2002 und in den nachfolgenden Jahren wird dann allerdings – bezogen jeweils auf die Umsätze des Vorjahres – der Betrag von 32 500 DM relevant sein.
Es ist danach zu wünschen, dass die große Mehrzahl der Ärztinnen und Ärzte diese Kleinunternehmerbefreiung in Anspruch nehmen kann und sich die neue Umsatzsteuerpflicht für ärztliche Leistungen damit letztlich nicht nur mit Blick auf die insgesamt kaum nennenswerten Umsatzsteuereinnahmen der Finanzverwaltungen, sondern auch für die befreiten ärztlichen Kleinunternehmer als viel Lärm um Nichts erweisen wird. Für diejenigen, die aufgrund der Höhe ihrer umsatzsteuerpflichtigen Umsätze diese Befreiung nicht in Anspruch nehmen können und die ihre Leistungen im Verhältnis zu ärztlichen Kleinunternehmern teurer anbieten müssen, hält das BMF immerhin noch den Hinweis auf ihre nunmehr gegebene Berechtigung zum Vorsteuerabzug bereit. Insoweit ist dem BMF zu wünschen, dass dieser Hinweis nicht so verstanden werden soll, als könne der Vorsteuerabzug die Kostensteigerung durch die Umsatzsteuer ausgleichen.
Dr. jur. Gerhard Nösser, BÄK/KBV
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